Stan faktyczny oraz stanowisko NSA
We wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej podatnik wskazał, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej dokonuje szeregu zakupów od zagranicznych kontrahentów. Często zdarza się, że faktury za nabywane towary lub usługi otrzymuje ze znacznym opóźnieniem w stosunku do ich wystawienia. Podatnik zadał pytanie, czy w przypadku, gdy fakturę wystawioną przez kontrahenta zagranicznego w walucie obcej otrzymuje ze znacznym opóźnieniem, tj. po miesiącu jej wystawienia, ale gdy okres księgowy (miesiąc), którego dotyczy faktura zakupu nie jest jeszcze zamknięty i dokona zarachowania danej faktury na ostatni dzień okresu księgowego, prawidłowo przelicza jej wartość wyrażoną w walucie obcej po średnim kursie NBP z dnia poprzedzającego ostatni dzień okresu księgowego. Zdaniem podatnika – biorąc pod uwagę brzmienie art. 15 ust. 1 oraz ust. 4e u.p.d.o.p.¹ jego postępowanie jest prawidłowe.

W wydanej interpretacji Minister Finansów nie podzielił poglądu podatnika. Wskazał, że do przeliczania waluty obcej należy przyjąć datę wynikającą z faktury lub innego dowodu, a nie datę otrzymania dokumentu. W ocenie organu o zadekretowaniu dokumentu do danego miesiąca decyduje data zdarzenia, tj. dokonania operacji gospodarczej. Dekret na fakturze powinien wskazywać jako datę ujęcia w kosztach właśnie ten miesiąc, na który przypada data dokonania operacji, którą w omawianej sprawie będzie data zakupu towarów lub usług, odpowiadająca co do zasady dacie widniejącej na fakturze. Tak rozumianą datę poniesienia kosztów potwierdza także art. 30 ust. 2 ustawy o rachunkowości, w myśl którego wyrażone w walutach obcych operacje gospodarcze ujmuje się w księgach na dzień ich przeprowadzenia.

WSA w Gliwicach oddalił skargę podatnika uznając stanowisko organu za prawidłowe. Inaczej orzekł jednak NSA. Zdaniem Sądu kasacyjnego przepisy ustawy o rachunkowości odgrywają dużą rolę również w zakresie prawa podatkowego, lecz nie mogą służyć jako źródło wykładni przepisów podatkowych, w tym także stosowanego w sprawie art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p. W ocenie NSA ten ostatni przepis powinien być interpretowany w ten sposób, iż momentem poniesienia kosztu jest dzień, na który ujęto koszt w księgach rachunkowych, tj. dzień w którym zaksięgowano go na podstawie otrzymanej faktury albo innego dowodu. Tym samym koszty poniesione w walutach obcych – zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. – powinny zostać przeliczone na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zaksięgowania faktury lub innego dowodu.

Teza
W prezentowanym wyroku NSA sformułował następującą tezę:
„Stosownie do treści art. 15 ust. 1 zd. drugie u.p.d.o.p. koszty poniesione w walutach obcych powinny zostać przeliczone na złote według kursu średniego ogłoszonego przez NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień zaksięgowania faktury lub innego dokumentu.”

Komentarz
W omawianym orzeczeniu NSA potwierdził, iż prawo podatkowe rządzi się daleko idącą autonomią w stosunku do pozostałych dziedzin prawa, w konsekwencji czego postanowienia ustaw podatkowych powinny być interpretowane przy wykorzystaniu definicji legalnych sformułowanych na ich potrzeby. W tym zakresie nie jest natomiast możliwe odwoływanie się do brzmienia innych aktów prawnych, jeżeli odwołanie takie nie zostało w sposób bezpośredni dopuszczone przez ustawodawcę w treści ustawy podatkowej (np. przez sformułowanie „na podstawie odrębnych przepisów”).

Takie stanowisko doprowadziło NSA do wniosku, iż w zakresie sposobu ustalania właściwego kursu, na podstawie którego powinno się przeliczać na złote faktury wystawione w walutach obcych, decydująca powinna być treść art. 15 ust. 1 oraz ust. 4e u.p.d.o.p., a nie odpowiednie przepisy ustawy o rachunkowości. W konsekwencji kursem tym powinien być kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień poniesienia kosztu, tj. dzień zaksięgowania faktury.

Stanowisko NSA jest o tyle racjonalne, iż z jednej strony uwzględnia treść definicji „dnia poniesienia kosztu” sformułowanej w art. 15 ust. 4e u.p.d.o.p., z drugiej zaś strony gwarantuje podatnikom, iż będą uprawnieni do przeliczania faktur wystawionych w walutach obcych zasadniczo w momencie dokonywania wynikających z nich płatności. Z reguły bowiem płatności kwot wynikających z otrzymanych faktur dokonywane są po ich otrzymaniu. Tym samym stosowany do przeliczenia kwot z faktur kurs waluty również powinien dotyczyć tego właśnie okresu.

Należy także zauważyć, iż analogiczne stanowisko prezentowanego zajął Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 19 lutego 2010 roku, sygn. akt III SA/Wa 1553/09.

1) Ustawa z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.)