Warunki założenia i funkcjonowania
Podatkową grupę kapitałową mogą zawiązać co najmniej dwie spółki kapitałowe
(Sp. z o.o., S.A.) mające siedzibę na terytorium RP. Jedna z nich będzie miała status spółki dominującej, a pozostałe – spółek zależnych. Grupa ta stanie się samodzielnym podmiotem podatku dochodowego od osób prawnych, jeśli spełni szereg warunków enumeratywnie wymienionych w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych.
Już na wstępie zauważymy, że ze względu na wysokości wymaganego kapitału zakładowego oraz struktury powiązań kapitałowych nie jest ona dostępna dla każdego podatnika. Przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek nie może być niższy niż 1 000 000 zł. Kolejnym warunkiem jest posiadanie przez spółkę dominującą bezpośrednio 95% udziałów w kapitale zakładowym (lub w części kapitału zakładowego) spółek zależnych. Ponadto, spółki zależne nie mogą posiadać udziałów w kapitale zakładowym innych spółek tworzących grupę. Na chwilę zawiązywania się podatkowej grupy kapitałowej, spółki tworzące grupę nie mogą mieć zaległości podatkowych względem budżetu państwa. Umowa podatkowej grupy kapitałowej musi zostać zawarta w formie aktu notarialnego na co najmniej 3 lata podatkowe, a następnie zarejestrowana przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego. Podatkowa grupa kapitałowa powinna osiągnąć za każdy rok podatkowy rentowność w wysokości co najmniej 3%, co niektórym podatnikom może w praktyce nastręczać pewnych trudności.
Spółki tworzące grupę nie mogą korzystać ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw (np. zwolnienie dochodów ze specjalnych stref ekonomicznych). Do podatkowej grupy kapitałowej nie mają natomiast zastosowania przepisy dotyczące cen transferowych, co oznacza, że spółki tworzące grupę mogą swobodnie kształtować politykę cenową wewnątrz grupy.
Ustalanie dochodu
Najistotniejszą zaletą podatkowej grupy kapitałowej jest sposób ustalania dochodu będącego podstawą opodatkowania. Podatkowa grupa kapitałowa jest samodzielnym podmiotem podatku dochodowego, przy jednoczesnym zachowaniu podmiotowości prawnej spółek wchodzących w skład grupy. Spółki tworzące grupę rozliczają podatek dochodowy łącznie, tzn. sumują swoje przychody, koszty oraz straty. Taka konstrukcja pozwala grupie na płacenie niższych podatków w porównaniu do sytuacji, gdyby każda spółka rozliczała się samodzielnie.
W istocie, w podatkowej grupie kapitałowej przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest osiągnięty w roku podatkowym dochód (przy zastosowaniu właściwej stawki tego podatku) stanowiący nadwyżkę sumy dochodów wszystkich spółek tworzących grupę nad sumą ich strat. Jeżeli za rok podatkowy suma strat przekracza sumę dochodów spółek, różnica stanowi stratę podatkowej grupy kapitałowej. Dochody i straty spółek oblicza się na zasadach ogólnych (zgodnie z art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych).
W przypadku upływu okresu obowiązywania umowy lub po utracie statusu podatkowej grupy kapitałowej, straty poniesionej przez grupę nie pokrywa się z dochodu poszczególnych spółek. Jeżeli spółka poniosła stratę przed założeniem grupy, to strata ta nie zostanie pokryta z dochodu podatkowej grupy kapitałowej, co oznacza, że spółka utraci możliwość rozliczenia straty na zasadach ogólnych (w kolejnych 5 latach podatkowych, maksymalne do 50% jej wysokości).
Niewątpliwie, sposób ustalania łącznego dochodu dla całości grupy jest podatkowo korzystniejszy aniżeli oddzielnie dla poszczególnych spółek .
Darowizna w podatkowej grupie kapitałowej
Dokonywanie darowizn wewnątrz spółek tworzących grupę może istotnie wpłynąć na wynik finansowy całej grupy. Zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów darowizn i ofiar wszelkiego rodzaju, z wyjątkiem dokonywanych między spółkami tworzącym podatkową grupę kapitałową. W praktyce, darczyńca zaliczy darowiznę w ciężar kosztów, natomiast dla spółki otrzymującej – darowizna będzie stanowiła przychód. Zachowanie neutralności na gruncie podatku dochodowego w grupie spowoduje ustalenie kosztów uzyskania przychodów u spółki dokonującej darowizny w tej samej wysokości rynkowej, w jakiej spółka otrzymująca tę darowiznę rozpozna przychód. Darowizna wewnątrz podatkowej grupy kapitałowej może okazać się sposobem na optymalizację podatkową.
Rozwiązanie grupy
Należy mieć na uwadze, że jeżeli w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany powodujące naruszenie warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień naruszenia któregokolwiek z warunków, oznacza utratę statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego. Powyższe skutki wystąpią, jeśli przykładowo udziały spółki zależnej zostaną sprzedane albo grupa nie osiągnie ustawowego progu rentowności w wysokości 3%.
Podsumowując, podatkowa grupa kapitałowa jako podmiot podatku dochodowego, pozwala
w niektórych sytuacjach uzyskać znaczące oszczędności podatkowe. Jednakże utworzenie tej struktury wiąże się ze spełnieniem wielu ustawowych warunków, jak również z ustaleniem strategii w oparciu nie tylko o podatek dochodowy ale również z uwzględnieniem skutków podatkowych w zakresie podatku VAT oraz PCC. Kompleksowa analiza pozwoli na oszacowanie zysków związanych z planowaną optymalizacją podatkową z wykorzystaniem struktury podatkowej grupy kapitałowej.
Art. 1a, art. 12 ust. 1, art. 16 ust. 1 pkt 14 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych z dnia 15 lutego 1992 roku (Dz. U. Nr 21, poz. 86 z późn. zm.).
