Nieodpłatne przekazanie usług zostało uregulowane w art. 8 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z brzmieniem art. 8 ust. 2 nieodpłatne świadczenie usług niebędące dostawą towarów na cele osobiste podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, wspólników, udziałowców, akcjonariuszy, członków spółdzielni i ich domowników, członków organów stanowiących osób prawnych, członków stowarzyszenia, oraz wszelkie inne nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli nie są one związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa, a podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części, traktuje się jak odpłatne świadczenie usług.
Z powyższego wynika, iż ustawodawca uzależnił opodatkowanie nieodpłatnego świadczenia usług od jednoczesnego spełnienia dwóch warunków:
– świadczenie odbywa się na cele osobiste pracowników i ich domowników, i nie jest związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa oraz,
– podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony przy nabyciu towarów i usług związanych z przekazywanymi usługami w całości lub części.
W przedmiotowej sytuacji, z całą pewnością zostaje wypełniona pierwsza z przesłanek opodatkowania. Umożliwienie pracownikom korzystania z samochodów także do celów pozasłużbowych stanowi świadczenie na cele osobiste pracownika. Wykorzystywanie samochodów przez pracowników do celów prywatnych sprawia, że świadczenie ze strony pracodawcy należy w tej części uznać za niezwiązane z prowadzeniem przedsiębiorstwa. Jak wskazał bowiem Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy w interpretacji z 20 lutego 2008 r. (sygn. ITPP1/443-674/07/KM) „użytkowanie samochodu do celów prywatnych odbywa się w interesie pracownika i jest związane z korzyściami osobistymi tego pracownika, a nie zaś z prowadzonym przez pracodawcę przedsiębiorstwem.”
Drugą z przesłanek, która musi zostać spełniona aby nieodpłatne przekazanie uznać za opodatkowane świadczenie usług, jest warunek posiadania przez podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z przekazywanymi usługami. W analizowanym przypadku chodzić będzie o to, czy podatnik posiadał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów firmowych.
Kwestie regulujące prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów zostały zawarte w art. 86 ust. 3 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku nabycia samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony kwotę podatku naliczonego stanowi 60 proc. kwoty podatku określonej w fakturze lub kwoty podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub kwoty podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – nie więcej jednak niż 6000 zł. W art. 86 ust. 4 wskazano natomiast rodzaje samochodów, których nie dotyczy przytoczone powyżej ograniczenie prawa do odliczenia.
Na podstawie wskazanych uregulowań stwierdzić należy, iż podatnikom przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości, jeżeli chodzi o samochody o masie całkowitej powyżej 3,5 tony. W przypadku natomiast zakupu samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o masie do 3,5 tony, podatnicy mogą odliczyć jedynie 60 % kwoty podatku naliczonego, nie więcej jednak niż 6 000 zł.
Powracając do analizy warunków potrzebnych do opodatkowania nieodpłatnego świadczenia usług polegającego na bezpłatnym oddaniu do używania samochodów dla potrzeb prywatnych pracowników, należy stwierdzić, iż podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie samochodów. Jeżeli wykorzystywane samochody są samochodami osobowymi to prawo do odliczenia było częściowe, natomiast w przypadku samochodów pozostałych prawo to przysługiwało w pełnej wysokości.
W związku z powyższym należy wskazać, iż warunek posiadania prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony przy zakupie samochodów, uznaje się za spełniony niezależnie od tego czy uprawnienie podatnika dotyczyło całego, czy też części kwoty podatku naliczonego. Wynika to z przepisu art. 8 ust. 2 ustawy, w którego treści zostało zawarte stwierdzenie, że czynność uznaje się za nieodpłatne świadczenie usług, jeżeli „podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług związanych z tymi usługami, w całości lub w części(…)”
Na takie rozumienie prezentowanego przepisu wskazał także Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w decyzji z 3 grudnia 2008 r. (sygn. IPPP3/443-30/08-3/MM), w której organ stwierdził, że „nietrafny jest pogląd Wnioskodawcy, iż w sytuacji, gdy przepisy nie dają pełnej możliwości odliczenia podatku VAT zarówno od zakupionych usług leasingu samochodu osobowego, jak i od nabytego paliwa to wówczas podatnik nie ma obowiązku zadeklarowania i odprowadzenia podatku należnego z tytułu świadczenia nieodpłatnych usług użyczania samochodów służbowych na rzecz pracowników.”
W związku ze spełnieniem obydwu warunków określonych w art. 8 ust. 2 ustawy, umożliwienie pracownikom korzystania z samochodów służbowych do celów osobistych stanowi nieodpłatne świadczenie usług. W związku z tym podatnik powinien wykazać nieodpłatne świadczenie w deklaracji VAT-7, na zasadach analogicznych jak w przypadku sprzedaży usług odpłatnych.
Podstawą opodatkowania w przypadku usług o których mowa w art. 8 ust. 2, zgodnie z art. 29 ust. 12 ustawy, będzie koszt świadczenia tych usług poniesiony przez podatnika. W związku z tym na podstawie posiadanej dokumentacji podatnik powinien określić stosunek wykorzystania samochodu dla celów prywatnych i służbowych, a następnie określić koszty poniesione w związku z nieodpłatnym udostępnieniem aut dla pracowników. Powyższe powinno zostać udokumentowane fakturą wewnętrzną wystawianą na koniec okres rozliczeniowego.
