Na mocy art. 41 ust. 12 ustawy o VAT stawkę podatku obniża się do wysokości 7% m.in. w odniesieniu do dostawy obiektów budownictwa mieszkaniowego lub ich części (z wyłączeniem lokali użytkowych) oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiektów sklasyfikowanych w  Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych. Zgodnie z art. 42 ust. 12-12c ustawy o VAT obniżoną stawkę VAT stosuje się wyłącznie do części budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowana nie przekracza 300m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowana nie przekracza 150m2. Dostawa tych obiektów, w części przekraczającej wskazaną powierzchnię podlega opodatkowaniu wg stawki podstawowej VAT (22%).

Z kolei stawka podstawowa wynosząca 22% znajduje zastosowanie dla dostawy budynków, budowli lub ich części jeżeli ich dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim, a także jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą upłynął okres krótszy niż 2 lata (art. 43 ust. 1 p. 10 ustawy o VAT).

Podatnik ma możliwość rezygnacji z przysługującego prawa do zwolnienia z VAT dostawy budynku, budowli lub ich części dokonywanej po upływie okresu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Wybór opodatkowania VAT takiej dostawy może być korzystny, o ile nabywcy będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Dla stosowania powyższych reguł niezwykle ważne znaczenie ma interpretacja pojęcia pierwszego zasiedlenia. Zgodnie z art. 2 p. 14 ustawy o VAT pierwsze zasiedlenie oznacza oddanie do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynku, budowli lub ich części po jego wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej budynku lub budowli w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych lub ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zatem pamiętać, że pod pojęciem pierwszego zasiedlenia ustawodawca nakazuje rozumieć nie tylko pierwszą po wybudowaniu podlegającą opodatkowaniu VAT sprzedaż czy wynajem budynku lub budowli, ale także każdą z nich, która jest dokonywana po dokonaniu w tym budynku lub budowli ulepszeń, których wartość wynosiła przynajmniej 30% wartości początkowej tego budynku lub budowli.

Istotne jest również to, że dla wystąpienia pierwszej dostawy w rozumieniu ustawy o VAT ustawodawca wymaga, aby budynek lub budowla został oddany do użytkowania w wykonaniu czynności podlegającej opodatkowaniu, tj. przykładowo w ramach podlegającej opodatkowaniu VAT sprzedaży, oddaniu w najem, dzierżawę, wniesienie aportem do spółki.  Z tego względu użytkowanie budynku lub budowli przez podatnika, który go zbudował nawet przez kilka, kilkanaście czy wreszcie kilkadziesiąt lat nie będzie wiązało się z dokonaniem jego pierwszego zasiedlenia jeśli w tym czasie budynek lub budowla nie był przedmiotem przykładowo sprzedaży czy najmu.

W takiej sytuacji nadal istnieje jednak możliwość zastosowania zwolnienia z VAT dla podlegającej opodatkowaniu VAT dostawy na mocy art. 43 ust.1 p. 10a ustawy o VAT. Opodatkowanie stawką 22% VAT nie dotyczy bowiem sytuacji, kiedy przedmiotem dostawy są budynki, budowle lub ich części, które wprawdzie nie są objęte powyższym zwolnieniem z VAT, ale (1) dokonującemu ich dostawy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do tych budynków, budowli lub ich części, a jednocześnie (2) nie ponosił on wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, których wartość przekraczała 30% wartości początkowej obiektów będących przedmiotem dostawy. Tego drugiego warunku nie stosuje się jednak, jeżeli budynki, budowle lub ich części w stanie ulepszonym były wykorzystywane przez podatnika do czynności opodatkowanych przez okres co najmniej 5 lat.

W najczęściej występujących w praktyce sytuacjach brak prawa do odliczenia wynika z faktu wybudowania danego obiektu jeszcze w okresie, kiedy w Polsce nie obowiązywały przepisy ustawy o VAT (lub wcześniejszej ustawy o podatku VAT i podatku akcyzowym z 1993 r.). Brak prawa do odliczenia może wiązać się również przykładowo z faktem wybudowania danego obiektu nie w ramach działalności gospodarczej  lub też przez osobę, która nie działa jako podatnik (np. wyłącznie na własny użytek).

Przepis ten może znaleźć zastosowanie przykładowo do budynków wybudowanych przed kilkudziesięcioma  laty, ale przez cały ten okres użytkowych wyłącznie przez osobę która do wybudowała. W takiej bowiem sytuacji, pomimo wieloletniego używania budynku, nie doszło do jego pierwszego zasiedlenia w rozumieniu ustawy o VAT, a zatem podatnik dokonujący jego dostawy nie jest uprawniony do zastosowania zwolnienia z VAT dla takiej dostawy na podstawie art. 43 ust. 1 p 10 ustawy o VAT. Zwolnienie takie jest jednak możliwe na podstawie wskazane powyżej art. 43 ust.1 p 10a ustawy o VAT (pod warunkiem zachowania wymogów wskazanych tym przepisem).

Skomplikowane zasady opodatkowania transakcji mających za przedmiot nieruchomości z jednej strony wymagają od podatników szczególnej czujności i uwagi, z drugiej jednak strony mogą niekiedy pozwalać na planowanie podatkowe. Z tego względu każdorazowo warto zastanowić się nad klasyfikacją samego gruntu bądź prawa użytkowania wieczystego dla celów VAT, a także budynków czy budowli posadowionych na nich.

Podstawa prawna: art. 41 ust. 12, art. 43 ust. 1 p. 10 i 10a ustawy o VAT