Ujęcie prawa wieczystego użytkowania gruntów według ustawy o rachunkowości oraz MSSF

Zgodnie z przepisami Kodeksu cywilnego, użytkowanie wieczyste ustanawia się na rzecz osoby fizycznej lub prawnej na okres 99 lat. W wyjątkowych sytuacjach, gdy cel gospodarczy użytkowania wieczystego nie wymaga oddania gruntu na tak długi okres, dopuszczalne jest oddanie gruntu na okres krótszy, jednak nie krócej niż na 40 lat.
Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 15 ustawy o rachunkowości, prawo wieczystego użytkowania gruntu zalicza się do środków trwałych (grunty). Podlega ono również amortyzacji, przy uwzględnieniu ogólnych zasad przewidzianych dla środków trwałych, tzn. okresu jego ekonomicznej użyteczności.
Wartością początkową prawa wieczystego użytkowania jest najczęściej pierwsza jednorazowa wpłata, która nie stanowi zwykłej opłaty rocznej. Dodatkowe koszty związane z zakupem (np. opłaty notarialne) zwiększają cenę nabycia tego składnika majątku. Prawo wieczystego użytkowania gruntu nadane decyzją administracyjną ujmuje się natomiast według zasad przewidzianych dla dotacji, tj. wartość początkową tego prawa ustala się w wartości godziwej, a drugostronnie ujmuje się w innych rozliczeniach międzyokresowych.
Międzynarodowe Standardy Sprawozdawczości Finansowej nie posługują się pojęciem prawa wieczystego użytkowania gruntów. Z tego względu, w praktyce wykształciły się różne sposoby klasyfikowania i prezentowania wartości tego prawa zgodnie z MSSF.
Zdaniem autora, prawo to należy ujmować w oparciu o przepisy MSR 17 „Leasing”. Zgodnie z tym standardem, „umowa leasingowa jest to umowa, na mocy której w zamian za opłatę lub serię opłat, leasingodawca przekazuje leasingobiorcy prawo do użytkowania danego składnika aktywów przez uzgodniony okres.”. Warto zwrócić uwagę, że prawo wieczystego użytkowania gruntów najprawdopodobniej nie spełnia warunków uznania go za umowę leasingu finansowego, gdyż nie przenosi „zasadniczo całego ryzyka i pożytków wynikających z tytułu posiadania aktywów”, zatem traktowane winno być jako umowa leasingu operacyjnego. Kwotę wpłaconą jako opłatę za nabycie prawa wieczystego użytkowania należy traktować jako pierwszą wpłatę w umowie leasingowej i odpisywać w koszty przez długość trwania umowy.
Wyjątkiem od tej reguły jest sytuacja, w której prawo wieczystego użytkowania zostało nabyte w transakcji połączenia jednostek i jest wykazywane w wartości godziwej ustalonej na dzień połączenia. W takim przypadku prawo takie stanowi wartość niematerialną, a wycena z dnia połączenia podlega odpisowi w ciągu długości trwania umowy.
Należy jednocześnie zwrócić uwagę, że     zgodnie z MSR 40 „Nieruchomości inwestycyjne”, leasingobiorca może zaliczyć prawo użytkowania wieczystego gruntu, które posiada w ramach leasingu operacyjnego, do nieruchomości inwestycyjnych. W takim przypadku, prawo to ujmuję sie tak, jak gdyby stanowiło ono leasing finansowy oraz, dodatkowo, do tego składnika aktywów stosuje sie model wyceny według wartości godziwej.
Proponowane zmiany do MSR 17 „Leasing” (projekt obecnie w fazie Exposure Draft), polegające m. in. na odejściu od rozróżnienia leasingu operacyjnego i finansowego, spowodują zmiany w ujmowaniu prawa wieczystego użytkowania gruntów zgodnie z MSSF.

Dodaj komentarz

Twój adres email nie zostanie opublikowany. Pola, których wypełnienie jest wymagane, są oznaczone symbolem *