Ogólne zasady dotyczące odliczania VAT
W myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
Jak wynika z powyższego, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wyłącznie podatnikom podatku od towarów i usług, w sytuacji gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Wskazana zasada wyłącza jednocześnie możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są w ogóle wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku świadczenia czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi. Jednocześnie z zasady tej wynika, że odliczenie podatku naliczonego może być częściowe, tzn. w tej części (w takim zakresie), w jakiej dane towary lub usługi, z którymi związany jest podatek naliczony, są wykorzystywane do realizacji czynności opodatkowanych, z pominięciem tej części podatku, w jakiej te towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych od podatku lub niepodlegających opodatkowaniu.
Usługi finansowe świadczone na rzecz podmiotów spoza Unii traktowane wyjątkowo
Uwzględniając treść art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w związku ze świadczeniem przez banki usług finansowych oferowanych klientom indywidualnym, jak i instytucjonalnym, nie przysługuje prawo do odliczenia VAT, gdyż powyższe czynności na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz 37-41 ustawy o VAT podlegają zwolnieniu.
Wyjątek od tej zasady wprowadza art. 86 ust. 9 ustawy o VAT, zgodnie z którym podatnik ma jednak prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, jeżeli importowane lub nabyte towary i usługi dotyczą czynności zwolnionych od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 7 oraz pkt 37-41, wykonywanych na terytorium kraju, w przypadku gdy miejscem świadczenia tych usług zgodnie z art. 28b lub art. 28l ustawy o VAT jest terytorium państwa trzeciego.
W praktyce, w przypadku banków oraz instytucji finansowych powyższy przepis znajduje zastosowanie w sytuacji świadczenia na terytorium kraju usług finansowych, w przypadku, gdy ich nabywcami są klienci (podatnicy VAT oraz osoby i podmioty niebędące podatnikami) posiadający siedzibę działalności gospodarczej, stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej lub stałe miejsce zamieszkania na terytorium kraju nienależącego do Unii Europejskiej. W takich wypadkach bowiem, stosownie do art. 28b oraz art. 28l ustawy o VAT, miejscem świadczenia takich usług będzie właśnie terytorium państwa trzeciego. W konsekwencji, podatnikom będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT naliczonego związanego z nabyciem towarów i usług celem ich wykorzystania do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania na podstawie ustawy o VAT na rzecz wyżej wymienionych podmiotów.
[page_break]
Możliwość odliczenia VAT w pełnej wysokości
Uwzględniając treść art. 86 ust. 1 oraz art. 86 ust. 9 ustawy o VAT, niezbędnym warunkiem pozwalającym podatnikowi skorzystać z uprawnienia do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony jest wystąpienie związku pomiędzy nabytymi towarami i usługami a wykonywanymi czynnościami, które uprawniają do dokonania obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych nabyć. Zasada ta wyklucza możliwość dokonania takiego obniżenia w odniesieniu do nabywanych towarów i usług, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tj. czynności zwolnionych z VAT albo niepodlegających opodatkowaniu.
Jednocześnie art. 90 ustawy o VAT wprowadza zasadę regulującą sposób wykorzystania uprawnienia wynikającego z art. 86 ustawy o VAT w sytuacji, gdy podatnik wykonuje zarówno czynności w związku z którymi przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi prawo takie mu nie przysługuje. Wówczas podatnik jest obowiązany w pierwszym rzędzie do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami, w stosunku do których przysługuje mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego oraz kwot podatku naliczonego związanego z czynnościami niedającymi prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego.
Oznacza to, że w przypadku nabycia towarów i usług, które będą wykorzystane do czynności opodatkowanych bank jest uprawniony do dokonania pełnego odliczenia podatku naliczonego, natomiast w odniesieniu do nabytych towarów i usług, które będą wykorzystywane do wykonywania czynności zwolnionych z opodatkowania bank nie ma prawa dokonać odliczenia podatku naliczonego…
