Zakres odpowiedzialności dzierżawcy lub użytkownika nieruchomości nie obejmuje należności wymienionych w art. 107 § 2. czyli dzierżawca i użytkownik nie odpowiadają za:
1) podatki niepobrane oraz pobrane, a niewpłacone przez płatników lub inkasentów;
2) odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych;
3) niezwrócone w terminie zaliczki naliczonego podatku od towarów i usług oraz za oprocentowanie tych zaliczek;
4) koszty postępowania egzekucyjnego.
Cecha charakterystyczną odpowiedzialności dzierżawcy i użytkownika jest to, że odpowiadają oni solidarnie z podatnikiem i tylko wówczas, gdy jest on właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości. Oznacza to, że odpowiedzialność nie powstanie w sytuacjo, gdy podatnikiem jest podmiot zależny np. najemca.
Wątpliwości związane z odpowiedzialnością wobec byłych dzierżawców i użytkownikiem. W doktrynie można spotkać pogląd, że odpowiedzialności nie mogą ponosić byli dzierżawcy lub byli użytkownicy, albowiem nie wynika to z brzmienia tego przepisu. Wyprowadzenie zaś obowiązku ponoszenia tej odpowiedzialności z brzmienia słów „powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania” jest naruszeniem art. 217 Konstytucji (zob. S. Babiarz, Glosa do wyrok NSA z dnia 1 października 2009 r., II FSK 667/08, „Jurysdykcja Podatkowa” 2010, nr 1, s. 68-76).
Zakres odpowiedzialności
Dzierżawca i użytkownik ponoszą odpowiedzialność za zaległości podatkowe dotyczące zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości, które powstały z mocy prawa lub decyzji, w czasie trwania dzierżawy lub użytkowania. Odpowiedzialność dzierżawcy lub użytkownika może zatem dotyczyć podatku od nieruchomości, podatku rolnego lub podatku leśnego.
Należy zauważyć, że odpowiedzialność dzierżawcy (użytkownika) może powstać za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych powstałych w czasie trwania dzierżawy , czyli czasie związania stron stosunkiem obligacyjnym z podatnikiem (umową dzierżawy) w konkretnym okresie (tj. w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe podatnika z tytułu zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości).
Postaje pytanie, czy przepis art. 114a § 1 O.p. odnosi się wyłącznie do osób będących w dniu wydania decyzji podatkowej dzierżawcami lub użytkownikami nieruchomości?
Czy były dzierżawca nieruchomości może być na podstawie art. 114a O.p. obciążony podatkiem od nieruchomości w chwili gdy nie jest już dzierżawcą tej nieruchomości?
Odpowiadając na powyższe pytanie można uznać, że podmiot będący „byłym dzierżawcą” w chwili wydania decyzji podatkowej nie podlega odpowiedzialności podatkowej na podstawie art. 107 i art. 114a O.p. bowiem podmiot taki, nie został wskazany wyraźnie ww. przepisie.
Jak wynika z art. 217 Konstytucji RP, obciążanie kogokolwiek podatkami winno mieć podstawę w wyraźnym brzmieniu przepisu rangi ustawy, a nie w decyzji wydanej przy zastosowaniu wykładni rozszerzającej przez organ stosujący prawo jak zaznaczył NSA w wyroku z dnia 23 sierpnia 2002 r., sygn. I SA/Po 326/02, wskazując, że rozciągnięcie odpowiedzialności podatkowej, o której stanowi art. 114a O.p. (uprzednio art. 114) na dzierżawcę i użytkownika nieruchomości, nie należy interpretować rozszerzająco).
Zakres czasowy odpowiedzialności dzierżawcy (użytkownika) został określony w wyroku NSA z dnia 1 października 2009 r. (sygn. Akt II FSK 667/08) , w którym uznano, że o tym, że „były” (w chwili wydania decyzji) dzierżawca/użytkownik nieruchomości jest odpowiedzialny na podstawie tegoż przepisu świadczyć może użycie przez ustawodawcę zwrotu „powstałych podczas trwania dzierżawy lub użytkowania”. Sformułowanie to odnosi się do zaległości podatkowych, które powstały „podczas trwania dzierżawy” (użytkowania), a zatem w konkretnym, zamkniętym przedziale czasu w przeszłości. Przy takim rozumieniu interpretowanego przepisu za takie zaległości podatkowe może odpowiadać tylko dzierżawca lub użytkownik, który w owym zakończonym przedziale czasu był dzierżawcą lub użytkownikiem.
Warto zauważyć, że wyjątkowo korzystne stanowisko dla dzierżawców (użytkowników) zajął WSA w Poznaniu, który w wyroku z dnia 21 lutego 2008 r. o sygn. I SA/Po 1473/07, stwierdził m.in., że „(…) w momencie orzekania odpowiedzialności (biorąc pod uwagę konstytutywny charakter decyzji) osoba trzecia musi być dzierżawcą lub użytkownikiem nieruchomości, aby odpowiadała solidarnie z podatnikiem będącym właścicielem, użytkownikiem wieczystym lub posiadaczem samoistnym nieruchomości za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań podatkowych wynikających z opodatkowania nieruchomości, powstałych wyłącznie podczas trwania dzierżawy lub użytkowania”.
Powyżej przedstawione orzeczenia wskazują na to, że możliwe są dwie odmienne metody wykładni omawianego przepisu, prowadzące w efekcie do różnych jego interpretacji, które nie doczekały się jednolitego orzecznictwa.
