Gdy kilka lat temu Ministerstwo Finansów zapowiadało utworzenie Centralnego Rejestru Faktur nie wiedzieliśmy jeszcze, czy wystawienie faktury będzie odbywało się w czasie rzeczywistym za pośrednictwem stworzonej przez Ministerstwo Finansów platformy, czy może będziemy przesyłać fiskusowi faktury dopiero po zakończonym okresie rozliczeniowym. Zastanawialiśmy się również czy nabywca będzie mógł odebrać z takiej platformy fakturę? Od tamtego czasu sporo się zmieniło.

Nawet sama nazwa projektu uległa zmianie na Krajowy System e Faktur (dalej: KSeF). Tak bowiem nazwał fiskus swoje najnowsze dzieło informatyczne służące między innymi do wystawiania, przeglądania i otrzymywania faktur. Zagadnienie to wydaje się bardzo istotne gdyż data wystawienia faktury bezpośrednio lub pośrednio wpływa na monet powstania obowiązku podatkowego. Data otrzymania faktury zaś wpływa na moment nabycia prawa do odliczenia podatku VAT. Przyjrzyjmy się zatem bliżej co pod pojęciem wystawienia i otrzymania faktury w KSeF rozumie ustawodawca.

Nowa forma faktury tzw. faktura ustrukturyzowana

Projekt ustawy tworzącej KSeF pojawił się z początkiem 2021 r. i ostatecznie został przyjęty do porządku prawnego ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (dalej: ustawa nowelizująca) z mocą obowiązującą od 1 stycznia 2022 r. Należy jednak zaznaczyć, że w 2022 roku KSeF jest instytucją dobrowolną. Oznacza to, że podatnicy nie są obowiązani do wystawiana swoich faktur w KSeF. Taki obowiązek Ministerstwo planuje wprowadzić w 2023 r. Obserwując skalę zmian w podatku dochodowym i systemie ubezpieczeń wynikających z Polskiego Ładu podatnicy odsuwają w czasie wdrożenie KSeF na kolejne kwartały lub rok 2023. Niezależnie jednak od decyzji kiedy wdrożymy KSeF już dziś obok dotychczas istniejących faktur papierowych i elektronicznych wystawianych w dowolnym formacie elektronicznym pojawiła się nowa postać faktury, tzw. faktura ustrukturyzowana. Faktura ta ma strukturę określoną w formacie xml i jako gotowa schema została opublikowana przez Ministerstwo Finansów. Treść faktury ustrukturyzowanej jest bardzo rozbudowana lecz głównie o elementy nazwijmy to biznesowe, które jak zapowiada Ministerstwo będą opcjonalne. Sama budowa faktury w jej obowiązkowych składnikach, które zostały opisane w art. 106 e ust. 1 pkt 1-24 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej: ustawa o VAT) nie uległa zmianie. Zostawmy jednak treść faktury gdyż na to poświecimy osobną publikację. Faktura ustrukturyzowana zgodnie z treścią przepisu art. 2 pkt 32a ustawy nowelizującej to faktura wystawiona przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wraz z przydzielonym numerem identyfikującym tę fakturę w systemie. Wystarczy zatem, że wystawca faktury zdecyduje się skorzystać z KSeF i wystawi fakturę za pośrednictwem KSeF. W takim przypadku faktura przejdzie proces weryfikacji i gdy zakończy się on pozytywnie zostanie jej przydzielony numer KSeF. Wówczas powstanie faktura ustrukturyzowana. Nie jest koniczne do wygenerowania faktury ustrukturyzowanej otrzymanie tej faktury przez odbiorcę w KSeF. Może zatem sprzedawca wystawić fakturę w KSeF, a nabywca nie odebrać tej faktury w KSeF.

Ponadto zgodnie z art.  106nc ust. 1 ustawy nowelizującej faktura ustrukturyzowana jest wystawiana i otrzymywana przy użyciu KSeF za pomocą oprogramowania interfejsowego, w postaci elektronicznej i zgodnie z wzorem dokumentu elektronicznego w rozumieniu ustawy z dnia 17 lutego 2005 r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne. Faktura ustrukturyzowana winna być zatem wystawiona zgodnie z wzorem schemy stworzonej przez Ministerstwo Finansów w KSeF. Minister udostępnia również na elektronicznej platformie usług administracji publicznej wzór faktury ustrukturyzowanej. Wystawienie takiej faktury będzie odbywało się w programach finansowo-księgowych podmiotu uprawnionego do wystawienia faktury, które za pomocą interfejsu wygenerują również fakturę w KSeF. Cytowany przepis wskazuje również na możliwość otrzymania faktury przez nabywcę/odbiorcę za pośrednictwem KSeF. Oprogramowanie interfejsowe, o którym mowa w cytowanym przepisie, jest dostępne na stronie, której adres jest podany w Biuletynie Informacji Publicznej na stronie podmiotowej Ministerstwa Finansów.

Data wystawienia faktury ustrukturyzowanej

Przez datę wystawienia faktury ustrukturyzowanej rozumiemy zgodnie z treścią art. 106na ust. 1 ustawy nowelizującej dzień przesłania faktury do Krajowego Systemu e-Faktur. Jest to nieco odmienne podejście od pierwotnych założeń projektu, gdzie pod pojęciem daty wystawienia faktury rozumiano również otrzymanie tej faktury przez odbiorcę w KSeF. Otrzymanie faktury przez odbiorcę wiązało się z faktem nadania fakturze numeru KSeF i akceptacją przez odbiorcę faktury ustrukturyzowanej (patrz Data otrzymania faktury ustrukturyzowanej). Numer KSeF jest nadawany automatycznie przez KSeF i służy do identyfikacji faktury w KSeF. Dzieje się to jednak po weryfikacji faktury tj. sprawdzeniu jej zgodności z wzorem schemy. Faktura może być jednak odrzucona przez KSeF. Taka sytuacja może wystąpić, gdy jest ona niezgodna z obowiązującym wzorem schemy lub wystawia ją osoba nieuprawniona. W tym miejscu warto dodać, że każdy podatnik będzie wskazywał właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego osoby uprawnione do wystawania, odbierania czy przeglądania faktur w KSeF. Ustawodawca porzucił jednak rozwiązanie, w którym datą wystawienia faktury miał być przydzielony jej numer KSeF w systemie. Przyjął ostatecznie, że datą wystawienia faktury jest data przesłania faktury do KSeF. Oznacza to, że jeśli podmiot uprawniony prześle fakturę do KSeF np. 31 stycznia 2022 r., a numer KSeF zostanie jej przydzielony 1 lutego 2022 r. to faktura w KSeF winna mieć datę wystawienia z dnia jej przesłania tj. 31 stycznia 2022 r. Takie rozwiązanie ma zapewnić spójną datę wystawania faktury w naszych systemach finansowo-księgowych i w KSeF. Warto przypomnieć, że data wystawienia faktury w wielu przypadkach generuje obowiązek podatkowy. Tak dzieje się m.in. w przypadku świadczenia usług budowalnych czy usług najmu, dzierżawy, mediów i usług komunalnych. Jest to istotna data z perspektywy powstania zobowiązania podatkowego.

Data otrzymania faktury ustrukturyzowanej

Na wstępie należy wskazać, że ustawa nowelizująca zakłada, że aby otrzymać fakturę w KSeF nabywca/odbiorca winien zaakceptować możliwość odbioru faktury ustrukturyzowanej. Zgodnie bowiem z treścią art. 106 na ust. 2 ustawy nowelizującej „Otrzymywanie faktur ustrukturyzowanych przy użyciu Krajowego Systemu e-Faktur wymaga akceptacji odbiorcy faktury”. Taką akceptację Ministerstwo porównuje do akceptacji, którą dotychczas wykorzystywaliśmy do faktur wystawianych w dowolnym formacie elektronicznym. Zwykle było to porozumienie lub dodatkowa klauzula w umowie wyrażająca akceptację na fakturę elektroniczną. Podobnie rzecz wygląda w przypadku faktury ustrukturyzowanej. Nabywca winien wyrazić w sposób dostateczny wolę otrzymywania faktur w postaci ustrukturyzowanej. Nie wystarczy dotychczasowa akceptacja na fakturę elektroniczną w dowolnym formacie. Należy zatem sformułować nową akceptację odbiorcy faktury.

W przypadku gdy nabywca/odbiorca zaakceptuje fakturę ustrukturyzowaną może ją uznać za otrzymaną za pośrednictwem Krajowego Systemu e-Faktur. Za moment otrzymania faktury z wykorzystaniem KSeF zgodnie z art. 106na ust. 3 ustawy nowelizującej przyjmujemy dzień przydzielenia w KSeF numeru identyfikującego tę fakturę. Ustawodawca nie utożsamia zatem daty wystawienia z datą otrzymania faktury ustrukturyzowanej. Przypomnijmy data wystawienia to data przesłania faktury do KSeF, data otrzymania zaś to data nadania numeru KSeF w systemie. W praktyce mogą to być dwie różne daty. Łatwo sobie wyobrazić sytuację, w której podatnik wystawia fakturę ustrukturyzowaną 31 stycznia 2022 r. i tego samego dnia przesyła do KSeF jednak faktura zmaterializuje się w KSeF (zostanie uwidoczniona w KSeF wraz z numerem KSeF) dopiero 1 lutego 2022 r.    

Moment powstania obowiązku podatkowego oraz nabycia prawa do odliczenia

Na podstawie art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy w podatku VAT powstaje co do zasady w momencie dostawy towaru lub wykonania usługi. Ustawodawca przewiduje jednak szereg wyjątków od tej reguły. Przykładem mogą być usługi budowlane lub świadczenie usług najmu, dzierżawy czy sprzedaż mediów. W tych przypadkach kluczowym dla określenia momentu powstania obowiązku podatkowego będzie data wystawienia faktury. Data wystawienia faktury w przypadku, gdy faktura będzie generowana w KSeF stanowi datę przesłania faktury do KSeF. Aby zachować spójność daty wystawienia faktury w systemie finansowo-księgowym i KSeF należy wysłać fakturę do KSeF w dniu jej wystawienia. Wówczas te daty będą tożsame, a tym samym w wyżej przedstawionych przypadkach powstanie obowiązek podatkowy.

W przypadku nabywcy prawo do odliczenia jest warunkowane między innymi faktem posiadania faktury. Jeśli nabywca zaakceptuje faktury ustrukturyzowane tj. generowane w KSeF to będzie mógł uznać fakturę za otrzymaną w dniu przydzielenia jej numeru KSeF w systemie.

Podsumowując w praktyce może dochodzić do przypadków, gdy faktura, pomimo, że będzie generowana przez wystawcę i odbiorcę w KSeF będzie miała różne daty wystawienia i otrzymania. Tym samym w różnych okresach rozliczeniowych kontrahenci ujmą te faktury w swoich JPK_VAT. Ministerstwo wskazuje, że między datą przesłania, a datą zmaterializowania się faktury w KSeF czyli nadania jej numeru KSEF nie powinien minąć długi czas. Nie wiemy co znaczy długi czas. Czy będzie to kilka sekund, minut, a może dni. Należy jednak spodziewać się takich różnic pomiędzy datą wystawienia, a otrzymania faktury. Nie rozwiązana zostaje też kwestia awarii KSeF. Co się stanie, jeśli podatnik będzie chciał wystawić fakturę, a system nie będzie działał z winy Ministerstwa? Jeśli taką fakturę prześlemy w innym dniu niż została wystawiona, daty wystawienia faktury w systemie finansowo-księgowym i KSeF nie będą spójne. To tylko kilka scenariuszy, które możemy sobie wyobrazić. Rzeczywistość z pewnością stworzy jeszcze ciekawsze i bardziej skomplikowane przypadki. Pozostaje nam zatem czekać na stanowisko Ministerstwa Finansów ze wskazaniem jak należy postępować z wystawianiem i pobieraniem faktur z KSeF w sytuacjach szczególnych.       

Autor: Marcin Borkowski – Senior Associate, ADN Doradztwo Podatkowe      

Jeśli chcesz dowiedzieć się więcej, zapisz się na webinar